Factura rectificativa y el IVA que no le pagaron

La respuesta corta

Una factura rectificativa es obligatoria cuando ocurre algo que modifica la base imponible de una factura ya emitida³, y el motivo más frecuente es que el cliente no pague. En ese caso el plazo que importa no es el que casi todo el mundo cita.

Lo que ata es la ventana corta, no los cuatro años

El artículo 15.3 del Reglamento de facturación dice que la rectificativa se expide «siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el Impuesto»³. Es cierto, es el plazo que aparece en casi todas las explicaciones, y en un impago no sirve de nada, porque antes se cierra una puerta mucho más estrecha.

La condición 1.ª del artículo 80.Cuatro de la Ley del IVA exige que «haya transcurrido un año desde el devengo del Impuesto repercutido sin que se haya obtenido el cobro»¹. Y la letra B) del mismo apartado añade que «la modificación deberá realizarse en el plazo de los seis meses siguientes a la finalización» de esa espera¹. Sumando las dos, la última fecha posible es el mes 18 desde la factura.

Los cuatro años caen treinta meses después de eso. Quien se guía por ellos llega siempre tarde, y entonces el IVA ya no se recupera por ninguna vía.

La reforma de 2023 movió tres números, y los tres a favor

El artículo 77 de la Ley 31/2022 reescribió las condiciones 3.ª y 4.ª de la letra A) y la letra B) completa, con efectos desde el 1 de enero de 2023⁴. Los tres cambios van en la misma dirección:

El tercero es el que vale dinero. La condición 4.ª admitía sólo «reclamación judicial al deudor o por medio de requerimiento notarial al mismo», y hoy añade «o por cualquier otro medio que acredite fehacientemente la reclamación del cobro a aquel»¹. Un requerimiento notarial cuesta lo que cuesta un notario. Un burofax con acuse de recibo y certificación de texto cuesta unas decenas de euros. Sobre una factura pequeña, esa diferencia decidía si merecía la pena reclamar.

Cualquier guía escrita antes de 2023 se equivoca en los tres puntos a la vez.

El reglamento tardó un año en alcanzar a la ley

La ley admite el medio fehaciente desde enero de 2023, pero la lista de documentos que hay que adjuntar a la comunicación no está en la ley: está en el artículo 24 del Reglamento del IVA. Ese artículo tiene nueve versiones y la última entró en vigor el 1 de enero de 2024, y es la que añadió a su letra b) las palabras «o cualquier otro medio que acredite fehacientemente la reclamación del cobro al deudor»².

Durante todo 2023, por tanto, la ley permitía el burofax y la lista reglamentaria de pruebas seguía nombrando sólo el juzgado y el notario. La lección es general y cuesta una consulta: cuando una ley cambia, conviene mirar la fecha de la última versión de su reglamento antes de dar por hecho que el desarrollo la acompaña.

La espera de una empresa pequeña es una opción

La condición 1.ª pide un año. A continuación añade que, cuando el volumen de operaciones del acreedor el año natural anterior no hubiese excedido de 6.010.121,04 euros, «el plazo a que se refiere esta condición 1.ª podrá ser, de seis meses o un año»¹.

Dice podrá, no deberá. Con los seis meses de la letra B) encima, el resultado es este:

Una empresa pequeña puede entonces actuar en cualquier momento entre el mes 6 y el mes 18, escogiendo la opción que cubra su fecha. Una gran empresa dispone sólo de la segunda mitad de ese arco. Es el doble de margen, y viene de una palabra.

El mínimo de 50 euros sólo existe frente a un particular

La condición 3.ª pide que «el destinatario de la operación actúe en la condición de empresario o profesional, o, en otro caso, que la base imponible de aquella, Impuesto sobre el Valor Añadido excluido, sea superior a 50 euros»¹.

Son dos ramas alternativas y no un umbral general. Si el cliente es una empresa o un profesional no hay importe mínimo y una factura de veinte euros es perfectamente rectificable. El mínimo aparece sólo cuando el deudor es un particular. Y se mide sobre la base impagada sin IVA, no sobre el total de la factura, así que un cobro parcial puede dejar por debajo del umbral una factura que nació por encima.

Cinco puertas se cierran antes de que las fechas importen

El apartado Cinco excluye la modificación en varios casos¹, y conviene mirarlos antes de contar días:

• La parte del crédito que goce de garantía real.
• La parte afianzada por una entidad de crédito o una sociedad de garantía recíproca, o cubierta por un contrato de seguro de crédito o de caución.
• Los créditos entre personas o entidades vinculadas del artículo 79.Cinco.
• Los casos en que el destinatario no esté establecido en el territorio de aplicación del impuesto, en Canarias, en Ceuta ni en Melilla.
• Las facturas cuyo devengo sea anterior a un auto de declaración de concurso, que van por el apartado Tres y no por el Cuatro.

Los créditos de entes públicos figuran también en esa lista, y ahí hay un matiz que se pierde con facilidad: la propia letra d) dice que la exclusión «no se aplicará a la reducción de la base imponible realizada de acuerdo con el apartado cuatro»¹. A un ayuntamiento se le puede rectificar. Lo que cambia es la prueba: en lugar de la reclamación hace falta una certificación del órgano competente del propio ente deudor, con el informe de su interventor o tesorero, en la que conste el reconocimiento de la obligación y su cuantía.

Un cobro parcial lleva el IVA dentro

La regla 4.ª del mismo apartado es una frase corta con consecuencias caras: «En los supuestos de pago parcial anteriores a la citada modificación, se entenderá que el Impuesto sobre el Valor Añadido está incluido en las cantidades percibidas y en la misma proporción que la parte de contraprestación satisfecha»¹.

La lectura intuitiva es que lo cobrado cubre primero la base y lo que queda pendiente es sobre todo IVA. La ley dice lo contrario: cada euro cobrado contiene base e IVA en la misma proporción que la factura.

La lectura intuitiva pediría los 210 euros completos. La diferencia son 86,78 euros, y en una comprobación es una liquidación con intereses.

Expedir no basta: hay que remitir, y luego comunicar

El artículo 24.1 del reglamento obliga a expedir la factura rectificativa y a remitirla al destinatario, y añade que la disminución de la base «estará condicionada a la expedición y remisión de la factura», con la particularidad de que en los supuestos de concurso y de crédito incobrable el sujeto pasivo «deberá acreditar asimismo dicha remisión»². Sin prueba del envío no hay reducción.

Después viene la comunicación, y el reglamento no la llama por ningún número. El artículo 24.2.a).2.º ordena comunicarla «por vía electrónica, a través del formulario disponible a tal efecto en la sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria», en el plazo de un mes desde la fecha de expedición de la rectificativa². Ese formulario es el que la Agencia publica como modelo 952, con su propio procedimiento en la sede⁵.

En la comunicación hay que hacer constar además que la modificación no se refiere a créditos garantizados, afianzados o asegurados, ni entre vinculadas, ni a operaciones cuyo destinatario no esté establecido aquí².

Un ejemplo con números reales

Una empresa pequeña factura 1.000 euros más 210 de IVA el 15 de enero de 2026 y no cobra nada.

Como su volumen del año anterior no llegó a 6.010.121,04 euros puede elegir la espera de seis meses. A partir del 15 de julio de 2026 ya puede modificar la base imponible, y tiene hasta el 15 de enero de 2027 para expedir la factura rectificativa. Desde esa expedición cuenta un mes para presentar el formulario, así que como muy tarde el 15 de febrero de 2027.

Si prefiere esperar el año, su ventana va del 15 de enero al 15 de julio de 2027. Las dos son válidas, y entre ambas puede actuar en cualquier momento entre el mes 6 y el mes 18. Una gran empresa con la misma factura sólo tendría la segunda.

El límite de cuatro años del reglamento de facturación cae el 15 de enero de 2030, dos años y medio después de que la última ventana se haya cerrado³.

Y si el cliente le hubiese pagado 500 euros antes de rectificar, el IVA recuperable no serían 210 euros sino 123,22, porque la regla 4.ª entiende que en esos 500 ya iban 86,78 euros de IVA¹.

Puede comprobar su propia ventana y su importe recuperable en la calculadora del modelo 952, y ver dónde va la base negativa resultante en la calculadora del modelo 303.