IVA intracomunitario: cuándo la factura va sin IVA

Vender a una empresa de otro país de la Unión Europea suele resumirse en una frase: «se factura sin IVA». La frase es cierta y es incompleta, y lo que falta es precisamente lo que cuesta dinero cuando falla.

Facturar sin IVA no es una característica del cliente. Es una exención, la del artículo 25.Uno de la Ley del IVA, y una exención tiene requisitos¹. Desde el 1 de marzo de 2020 dos de esos requisitos dejaron de ser trámites: que el comprador le comunique un NIF-IVA de otro Estado miembro y que usted incluya la operación en el modelo 349. El preámbulo del Real Decreto-ley 3/2020, que transpuso la Directiva europea que introdujo el cambio, lo dice con estas palabras: «como condición material y no formal»³.

Las cuatro situaciones, y no siguen la misma regla

El régimen intracomunitario cubre cuatro cosas distintas, y agruparlas bajo una sola idea es el origen de casi todos los errores. El artículo 79.1 del Reglamento las enumera²:

Las dos primeras filas dependen del transporte de una mercancía. Las dos últimas no tienen transporte que probar: lo que las localiza es dónde está el destinatario. Por eso un mismo cliente francés al que usted le vende maquinaria y además le presta un servicio de mantenimiento le va a generar dos registros distintos en el modelo 349, uno con clave E y otro con clave S.

Vender bienes: la exención y sus dos condiciones materiales

El artículo 25.Uno declara exentas las entregas de bienes expedidos o transportados al territorio de otro Estado miembro «siempre que el adquirente sea un empresario o profesional o una persona jurídica que no actúe como tal, que disponga de un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido asignado por un Estado miembro distinto del Reino de España, que haya comunicado dicho número de identificación fiscal al vendedor»¹.

Léalo despacio, porque hay tres exigencias encadenadas: que el cliente tenga un número, que ese número sea de otro Estado miembro, y que le haya comunicado ese número a usted. Un cliente que existe pero no le da su NIF-IVA no le sirve.

Y el párrafo siguiente añade la cuarta: «la aplicación de esta exención quedará condicionada a que el vendedor haya incluido dichas operaciones en la declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias»¹.

De ahí sale la consecuencia que casi ninguna página escribe. Si la operación no consta en el modelo 349, la entrega no está exenta. Y una entrega no exenta es una entrega interior, que lleva IVA español sobre toda la base imponible. Sobre 60.000 euros de maquinaria al tipo general son 12.600 euros de cuota, en una factura que salió sin IVA y que el cliente ya pagó. Salvo que el contrato le permita repercutirlo después, ese dinero sale de su margen. Compárelo con la sanción por no presentar la declaración, que empieza en 300 euros: la multa es lo pequeño de este asunto.

Y si el cliente no le da el número

Entonces factura con IVA español. La venta se declara en su modelo 303 como cualquier operación interior y no aparece en ningún modelo 349, porque el artículo 79.1.1.º b) del Reglamento excluye expresamente de la declaración las entregas hechas «para destinatarios que no tengan atribuido un número de identificación a efectos del citado tributo en cualquier otro Estado miembro de la Comunidad»².

Esa exclusión suena a simplificación y no lo es. Está ahí porque la operación nunca fue una entrega intracomunitaria exenta, así que no hay nada que informar al otro Estado miembro. La secuencia importa: primero se decide si hay exención, y solo después se declara.

Cómo se prueba el transporte

Cuando Hacienda cuestiona una exención, lo que pregunta es si la mercancía salió. El artículo 13.2 del Reglamento admite «cualquier medio de prueba admitido en derecho» y remite en particular a los elementos de prueba del artículo 45 bis del Reglamento de Ejecución (UE) 282/2011, distinguiendo según haya organizado el transporte el vendedor, el comprador o un tercero por cuenta de cualquiera de ellos². En la práctica: guarde el documento de transporte, el CMR, la factura del transportista, el albarán firmado en destino, el justificante del seguro. Un pedido y una factura no prueban un transporte.

Comprar bienes: la inversión del sujeto pasivo, y por qué sale a cero

Cuando compra mercancía a un proveedor de otro Estado miembro, él aplica su propia exención y le factura sin IVA. El IVA no desaparece: cambia de manos. El artículo 13.1.ª de la Ley sujeta al impuesto español las adquisiciones intracomunitarias de bienes realizadas a título oneroso por empresarios, profesionales o personas jurídicas que no actúen como tales, cuando el transmitente sea un empresario o profesional¹.

En su modelo 303 eso se traduce en dos apuntes: se repercute el IVA español que corresponda a esos bienes y lo deduce en la misma autoliquidación. Neto, cero. Y aquí está el error que más veces se comete: como no paga nada, mucha gente concluye que no hay nada que declarar. El resultado neutro es del 303. En el modelo 349 la adquisición es un registro con clave A, porque el artículo 79.1.2.º la incluye², y porque los Estados miembros cruzan estas listas: si su proveedor alemán declaró la entrega y usted no declaró la adquisición, el descuadre aparece en el sistema.

El artículo 13.1.ª saca de la adquisición intracomunitaria siete supuestos que conviene reconocer, porque cambian el modelo en que aparece la operación: las compras a quien se beneficia del régimen de franquicia en su Estado, las de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección que tributaron por el régimen especial en origen, las que se corresponden con entregas que hay que instalar o montar en España, las de ventas a distancia, las de bienes objeto de impuestos especiales, aquellas cuya entrega en origen estuvo exenta por los apartados uno a once del artículo 22, y las de gas, electricidad, calor o frío a través de redes¹.

Servicios: lo que decide es dónde está el destinatario

En los servicios no hay mercancía que seguir. El Reglamento define la prestación intracomunitaria de servicios por acumulación de cuatro requisitos: que por las reglas de localización no se entienda prestada en España, que esté sujeta y no exenta en otro Estado miembro, que el destinatario sea un empresario o profesional actuando como tal con sede, establecimiento permanente o domicilio en ese Estado, o una persona jurídica que no actúe como empresario pero tenga número de identificación de ese Estado, y que el sujeto pasivo sea ese destinatario². Esas son las de clave S.

La adquisición intracomunitaria de servicios es el reflejo: un servicio sujeto y no exento en España, prestado por alguien establecido en la Comunidad pero fuera de España, del que usted es el sujeto pasivo². Clave I, y mismo mecanismo de inversión que en los bienes: se lo repercute y lo deduce.

Un detalle práctico que la propia Agencia Tributaria aclara en sus preguntas frecuentes: el transporte intracomunitario de bienes que se contrata con ocasión de una adquisición también se declara, porque es un servicio recibido. Es decir, una misma compra en Alemania puede generarle dos registros, uno de clave A por la mercancía y otro de clave I por el porte, si el transportista es de otro Estado miembro y le factura sin IVA.

Qué se declara, cuándo y en cuántos registros

El modelo 349 recoge, por cada contraparte, sus datos de identificación y la base imponible total de las operaciones con ella, en euros y con referencia a la fecha del devengo si la contraprestación estaba en otra moneda².

La regla que decide el número de registros está en el anexo de la Orden: varias operaciones con una misma contraparte en un mismo periodo «deberán acumularse por clave de operación con el fin de consignar un único registro por cada clave de operación y periodo», y las operaciones triangulares van en un registro independiente aunque esa contraparte ya tenga otro⁴. De modo que un cliente al que le vende, le compra y le presta un servicio son tres registros, no uno.

La periodicidad, y el umbral que solo mira lo que usted vende

La regla general es mensual: el artículo 10.1 de la Orden la pone en primer lugar, y la trimestral del artículo 10.2 es la excepción⁴. Se aplica solo cuando ni en el trimestre que se examina ni en cada uno de los cuatro trimestres naturales anteriores el importe pasó de 50.000 euros sin IVA.

Lo decisivo es qué entra en ese importe, y el artículo 81.2.2.º del Reglamento es el texto preciso: «las entregas de bienes que deban consignarse en la declaración recapitulativa y de las prestaciones intracomunitarias de servicios efectuadas»². Las dos magnitudes son de salida. Una adquisición no es una entrega y un servicio recibido no es una prestación efectuada, así que las claves A e I no cuentan. Un taller que importa dos millones de euros de maquinaria alemana y no vende nada a la UE presenta el modelo 349 por trimestres toda su vida, aunque casi cualquier resumen de este modelo le diga lo contrario.

Y romper el umbral una vez cuesta más de lo que parece. Como el artículo 10.2 mira cuatro trimestres hacia atrás, el trimestre que lo rompió sigue dentro de esa ventana durante los cuatro siguientes: no se puede volver a la periodicidad trimestral antes del quinto trimestre posterior, unos quince meses.

Los dos plazos que se escriben mal

Los vencimientos son los veinte primeros días naturales del mes siguiente, con dos excepciones que la Orden reúne en una frase⁴. Julio se puede presentar durante todo agosto y los veinte primeros días de septiembre; y agosto vence en esos mismos veinte días por la regla general, así que un declarante mensual presenta dos declaraciones de dos meses distintos el mismo día. El calendario de la Agencia Tributaria las publica juntas, bajo un solo epígrafe: «Julio y agosto»⁸.

La segunda es el último periodo del año, diciembre o el cuarto trimestre, que tiene treinta días naturales de enero en lugar de veinte. Sobre las dos actúa además el artículo 30.5 de la Ley 39/2015: si el día cae en sábado, domingo o festivo, el plazo se traslada al siguiente día hábil⁷. En 2026 el 20 de septiembre es domingo, de modo que julio y agosto vencen el día 21, que es exactamente lo que publica la Agencia. En 2027 el 30 de enero cae en sábado, así que el último periodo de 2026 se sale de enero y vence el 1 de febrero.

Un ejemplo con números reales

Una empresa española vende maquinaria a un cliente francés y le factura 18.000 euros en enero, 18.000 en febrero y 18.000 en marzo. En los cuatro trimestres anteriores nunca pasó de 50.000 euros.

El acumulado al cierre de enero son 18.000 euros; al de febrero, 36.000; al de marzo, 54.000. El umbral se rompe en el tercer mes. La Orden solo detalla los casos del primer y del segundo mes, y con el cruce en el tercero los meses transcurridos desde el comienzo del trimestre son los tres, mientras que los veinte días siguientes son la misma ventana que iba a usar la declaración trimestral: presenta una sola declaración por los tres meses y vence el 20 de abril de 2026, igual que si nada hubiera cambiado. Lo que cambia son los trimestres siguientes, porque no podrá volver a la periodicidad trimestral antes del segundo trimestre de 2027.

Mueva un dato. Si esos mismos 54.000 euros se hubieran facturado 30.000 en enero y 30.000 en febrero, el umbral se rompería en el segundo mes: presentaría una única declaración por enero y febrero juntos, con la marca «X» de trimestre truncado en la posición 186 del registro de tipo 1⁵, hasta el 20 de marzo, y otra por marzo hasta el 20 de abril.

Ahora suponga que en cualquiera de los dos escenarios se olvida de una entrega de 60.000 euros a ese mismo cliente. La sanción por tres registros que faltan, con el mínimo del párrafo cuarto del artículo 198.1, son 300 euros⁶. El IVA en riesgo por perder la exención del artículo 25.Uno son 12.600 euros. Cuarenta y dos veces más, y sobre una factura que ya cobró sin IVA.

Si se equivocó: rectificar, y hacerlo antes de que pregunten

La rectificación no va al periodo que corrige. El artículo 80.3 del Reglamento lo sitúa «en la declaración recapitulativa del período de declaración en el que haya sido notificada al destinatario de los bienes o servicios»², y el anexo de la Orden prevé un registro de rectificaciones específico, con la misma clave de la operación original y una referencia al ejercicio y al periodo corregidos⁴.

Sobre la sanción, dos cosas que se confunden a menudo. La escala que le corresponde a este modelo es la del párrafo cuarto del artículo 198.1, veinte euros por cada dato o conjunto de datos referido a una misma persona, con un mínimo de 300 y un máximo de 20.000, porque el 349 informa de terceros y por tanto cumple la obligación de los artículos 93 y 94 de la Ley General Tributaria⁶. Y presentarlo tarde por iniciativa propia reduce a la mitad la sanción y también los dos límites, de modo que el mínimo baja a 150 euros⁶. Lo que no se aplica aquí es la reducción del 30 por ciento por conformidad: el artículo 188.1 la concede solo a las sanciones «impuestas según los artículos 191 a 197», y estas no son de esas⁶.

Queda un punto que la norma española deja abierto y que conviene saber que está abierto. El artículo 25.Uno condiciona la exención al modelo 349 «en las condiciones que se establezcan reglamentariamente», y esas condiciones no se han dictado: el artículo 13 del Reglamento, que es donde se regula cómo se prueba esta exención, no menciona la declaración recapitulativa². Así que cómo exactamente una declaración presentada tarde restablece la exención no está resuelto en el reglamento. Lo que sí ofrece la norma son las dos vías de arriba, rectificar y presentar antes del requerimiento, y ninguna de las dos es una razón para dejarlo pendiente.

Una cosa más: la declaración anual ya no existe

Hasta 2020 el artículo 81 del Reglamento permitía presentar la declaración recapitulativa una vez al año a quien no llegaba a 35.000 euros de operaciones y a 15.000 de entregas exentas. Los apartados 4 y 5 que lo permitían fueron suprimidos por el Real Decreto-ley 3/2020², y el preámbulo de ese decreto explica por qué, con un razonamiento que ata los dos extremos de esta página: al convertirse la inclusión en el 349 en requisito sustantivo de la exención, hacía falta «que el cumplimiento de este requisito se aproxime en el tiempo a la fecha de operación»³. Una declaración anual habría dejado una condición material de la exención sin confirmar durante un año entero.

Si encuentra una guía que le ofrece la opción anual, está leyendo algo escrito antes de marzo de 2020, y probablemente también antes del cambio que hace que su factura sin IVA dependa de este modelo.